El posible dislate de la modificación de los tipos impositivos en el Impuesto de Sociedades

A partir del 1 de enero de 2025 por la Ley 27/2014 que es la que regula el impuesto sobre sociedades se establecieron nuevos tipos impositivos y así para las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios (INCN) del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 1 millón de euros se aplican los siguientes tipos: por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 50.000 euros, el tipo del 17 por ciento; y por la parte de base imponible restante, el tipo del 20 por ciento. A su vez las entidades que cumplan las previsiones previstas en el artículo 101 de esta ley, es decir cuyo importe neto de la cifra de negocios (INCN) del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros, tributan al tipo del 20 por ciento.

A su vez se establece en la Disposición transitoria cuadragésima cuarta de la Ley 27/2014 una aplicación transitoria del tipo de gravamen general para microempresas y entidades de reducida dimensión, durante los ejercicios 2025 y 2026 en los siguientes términos: las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 1 millón de euros se aplican los siguientes tipos: por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 50.000 euros, en el 2025 el tipo será del 21 por ciento y en el 2026 el tipo será del 19 por ciento; y por la parte de base imponible restante, el tipo será del 22 por ciento en el 2025 y del 21 por ciento en el 2026. A su vez las entidades que cumplan las previsiones previstas en el artículo 101 de esa ley, es decir cuyo importe neto de la cifra de negocios del período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros, tributarán a los siguientes tipos: el 24 por ciento en 2025, el 23 por ciento en 2026, el 22 por ciento en 2027 y el 21 por ciento en 2028.

Al leer estas modificaciones en los tipos impositivos del impuesto sobre sociedades no puedo dejar de pensar que con la aplicación de facto de tipos progresivos constantemente cambiados durante una serie de años, en lugar de tipos proporcionales fijos como sería lo que aconseja la lógica, se causa los siguientes efectos en el sector empresarial: se tritura la neutralidad tributaria que establece que los impuestos no deben distorsionar las decisiones económicas, financieras o empresariales de los agentes, el sistema fiscal debe ser eficiente recaudando sin alterar las elecciones de consumo, ahorro e inversión; se lanza un torpedo en la línea de flotación del crecimiento de estas sociedades, básicas para la contratación laboral en nuestro país; se perjudica la inversión en bienes de equipo; se dinamita la dispersión de la propiedad del capital, con lo ello que supone para frenar la desigualdad social; y se complica, sin incrementar la utilidad de la información, con el incremento de costes que supone la contabilidad de estas entidades al obligarlas a ajustar todos los años los activos y pasivos por impuestos diferidos registrados en sus balances, lo que vulnera los principios de la ordenación y aplicación del sistema tributario establecidos en el artículo 3 de la Ley 58/2003 General tributaria

Veamos lo que quiero decir con un ejemplo, donde comparamos la tributación del año 2025, sobre la base de diferentes INCN en 2024.

Una sociedad limitada con un INCN de 998.000 euros en el año 2024 y una base imponible de 200.000 euros en el año 2025 de conformidad con los tipos establecidos que hemos reseñado, 21% para los primeros 50.000 euros de base y 22% para el resto de base, tendría una cuota en el 2025 de 43.500 euros; esta misma sociedad con un INCN de 1.001.000 euros en el año 2024 y la misma base imponible de 200.000 euros en el año 2025 de conformidad con los tipos establecidos que hemos reseñado, 24% para toda la base, tendría una cuota en el 2025 de 48.000 euros. Es decir que hubiera incrementado en 2024 su importe de INCN en 3.000 euros sin incrementar su base en 2025 le supone una mayor tributación en 4.500 euros. Al incrementar su cifra de negocio en 2024, la tributación le lleva a minorar su patrimonio neto en 2025 en 1.500 euros, en términos comparativos.

Alguien dirá: sí claro, pero si incrementa el INCN lo normal es incrementar la base imponible. De acuerdo, ahora imaginemos, que sus ingresos llevan aparejado un incremento en sus gastos deducibles por importe de un tercio del importe del incremento de los ingresos, y que por tanto la comparativa la hacemos con una base en 2025 de 202.000 euros (200.000 + (3000-1000)). En este caso también se habría incrementado su cuota en 2025 a la cantidad de 48.480 euros, y la tributación le lleva a minorar su patrimonio neto en 2025 en 1.980 euros, en términos comparativos.

Solo si disminuye su base imponible en 2025, habiendo incrementado su INCN en 2024, es decir incrementando los gastos por encima de los ingresos, tributaría igual o menos en 2025. Y así, exactamente con un INCN de 998.000 euros en el 2024 y una base imponible de 200.000 euros en 2025, se tributa exactamente lo mismo en 2025 que si se tiene un INCN de 1.001.000 euros en 2024 y una base imponible de 181.250 euros en 2025. Ojo con lo que se acaba de poner de manifiesto.

La conclusión es delirante, mucho cuidado a la hora de la planificación económico fiscal, sobre todo en las entidades con un INCN inferior a un millón de euros, pues incrementos en dicho INCN en el año anterior que lleven aparejado el paso de la entidad de menos de un millón de euros en su INCN en el año anterior a entidad de reducida dimensión en el año anterior, salvo que se acompañe de una significativa disminución de la base imponible en el año de la autoliquidación, puede llevar a que la tributación suponga una disminución patrimonial, en términos del total intervalo temporal sobre la base de los parámetros tomados en consideración, en el año de la autoliquidación.

Y me pregunto, no estaríamos de alguna forma en tal caso ante una situación de confiscación marginal, donde el incremento de un INCN de un año anterior en su margen máximo está siendo confiscado con la autoliquidación del impuesto en el año siguiente. Y también me pregunto si no estaríamos en tal caso ante un posible error de salto impropio, por el efecto diferido en el tiempo; dado que ciertamente el aumento de la cuota a pagar de un ejercicio, en todos los casos, no es mayor que el incremento real de la base imponible de ese ejercicio, pero el aumento de la cuota a pagar del impuesto en el año siguiente si es mayor que el incremento real del INCN del año anterior.  

Para terminar, creo que no debemos olvidar que el artículo 31.1 de la Constitución establece que todos los ciudadanos deben contribuir al sostenimiento de los gastos públicos. Esta contribución se realiza mediante un sistema tributario justo, basado en la igualdad y la progresividad, y que en ningún caso tiene carácter confiscatorio.

E igualmente creo que se debe recordar que el Tribunal Constitucional en su jurisprudencia ha establecido de forma reiterada que los impuestos nunca pueden absorber una parte sustancial o total de la renta o el patrimonio del contribuyente, garantizando que la tributación no agote la fuente de riqueza.